di Paolo Parisi: Tax and Corporate Lawyer – Advisor – Esperto negoziatore – Gestore della crisi – Founder Studio Legale Tributario Societario Avv. Prof. Paolo Parisi “Parisi Tax Firm” & Partner

L’Agenzia delle Entrate con la circolare 5 dicembre 2023 n. 32/E fa il punto sugli effetti delle modifiche introdotte dalla legge di Bilancio 2023 al regime forfetario precisando che il contribuente che abbia optato per il regime ordinario non è tenuto a rimanere per l’intero triennio nello stesso regime.

Premessa

Le modifiche apportate dalla legge di Bilancio 2023 concernono le condizioni di accesso, permanenza e cessazione dal regime in argomento.

  • innalzamento da 65.000 euro a 85.000 euro la soglia massima di ricavi conseguiti o di compensi percepiti nell’anno precedente;
  • tra le cause di cessazione del regime viene prevista la fuoriuscita dal regime già a decorrere dall’anno stesso in cui viene superata la soglia di 100.000 euro di ricavi o compensi percepiti.

Si rammenta che con riferimento alle modalità di fatturazione delle operazioni effettuate, i soggetti che applicano il regime forfetario, sono obbligati a di emettere fattura elettronica:

  • a partire dal 1° luglio 2022, in capo ai forfetari che, nell’anno precedente, hanno conseguito ricavi o percepito compensi superiori a 25.000 euro, ragguagliati ad anno;
  • a decorrere dal 1° gennaio 2024, per tutti i soggetti che adottano il forfetario.

Passaggio dal regime ordinario al forfetario e viceversa

I contribuenti rientranti naturalmente nel regime forfetario possono optare per la determinazione delle imposte sul reddito e dell’IVA nei modi ordinari. L’opzione per il regime ordinario si perfeziona col comportamento concludente e l’omessa comunicazione in dichiarazione dell’opzione non pregiudica l’applicazione del regime ordinario, ma comporta la sanzione amministrativa di cui all’articolo 8, comma 1 del DLgs n. 471/1997. Trascorso il triennio minimo di permanenza nel regime ordinario, l’opzione resta valida per ciascun anno successivo, fin quando persiste la concreta applicazione della scelta operata.

Il contribuente in possesso dei requisiti per l’applicazione del regime forfetario, tuttavia, qualora abbia optato per il regime di contabilità semplificata può passare al regime forfetario senza attendere il decorso di un triennio, in quanto trattasi di due regimi naturali dei contribuenti minori.

Dalla fuoriuscita dal regime forfetario, con decorrenza dall’anno successivo a seguito del superamento dell’anzidetta soglia di ricavi e compensi (85.000 euro), discende il diritto alla rettifica dell’imposta non detratta, secondo le condizioni previste dall’articolo 19-bis2 del decreto IVA, per effetto dell’applicazione del regime forfetario, da esporre nella dichiarazione IVA relativa al primo anno di applicazione delle regole ordinarie. Il periodo d’imposta interessato dalla rettifica varia a seconda del limite di ricavi o compensi che viene superato:

  • il superamento del limite di 85.000 euro nell’anno x implica che l’eventuale rettifica dell’imposta non detratta sia esposta nella dichiarazione IVA relativa all’anno x+1;
  • il superamento del limite di 100.000 euro nell’anno x, invece, implica che la rettifica dell’imposta non detratta sia esposta nella dichiarazione relativa allo stesso anno, da presentare nell’anno x+1.

Superamento del limite di euro 100.000

Ai fini del superamento del limite di 100.000 euro rileva l’incasso dei medesimi e non l’emissione della relativa fattura: per la fuoriuscita dal regime forfetario si fa riferimento al momento dell’incasso come criterio unico che rileva, quindi, ai fini sia dell’IVA sia dell’IRPEF, incluse le relative ritenute d’acconto.

Con lo sforamento del limite di 100.000 euro devono essere fatturate con IVA:

  • l’operazione che ha generato l’incasso; il contribuente deve assoggettare a imposta il corrispettivo, integrando con l’IVA il documento originariamente emesso in costanza di regime forfetario;
  • tutte le altre cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate, ma non ancora fatturate al momento del suddetto incasso;
  • tutte le altre cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate successivamente al medesimo incasso e non ancora fatturate.

La dichiarazione IVA relativa all’anno nel quale è stata superata l’anzidetta soglia, pertanto, evidenzierà, oltre all’operazione il cui incasso ha comportato la fuoriuscita dal regime forfetario, tutte le operazioni (attive e passive) fatturate (pur essendo state effettuate in costanza di regime forfetario) successivamente all’incasso citato e tutte le operazioni (attive e passive) effettuate (e fatturate) successivamente all’incasso che ha comportato la fuoriuscita dal regime agevolato.

In ipotesi di superamento del limite di 100.000 euro in corso d’anno, l’imposta non detratta in costanza di regime forfetario, ai fini dell’eventuale rettifica della detrazione, è indicata nella dichiarazione IVA relativa all’anno del superamento.

Il superamento del limite di 100.000 euro nel corso dell’anno comporta che per detto periodo d’imposta troveranno applicazione le regole ordinarie di determinazione del reddito d’impresa o di lavoro autonomo: il costo dei beni che concorre alla determinazione del reddito d’impresa o di lavoro autonomo deve essere assunto al netto dell’IVA inizialmente non detratta (in costanza di regime forfetario) e ora rettificabile, per effetto del superamento del limite di 100.000 euro in corso d’anno, nella dichiarazione IVA relativa all’anno del superamento,

Il contribuente al superamento dei 100.000 euro di ricavi/compensi percepiti deve:

  • istituire i registri e le scritture contabili e annotare le operazioni con le modalità e nei termini a decorrere dal momento in cui è stato superato il predetto limite;
  • annotare le operazioni relative alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi, nonché agli acquisti effettuati anteriormente al superamento del predetto limite (a decorrere dall’inizio del periodo d’imposta) entro il termine per la presentazione della dichiarazione annuale;
  • adempiere agli ulteriori obblighi ordinariamente previsti per le operazioni che determinano il superamento del predetto limite e per quelle effettuate successivamente;
  • versare, entro il termine ordinariamente previsto, le imposte a saldo, relative all’anno in cui è stato superato il predetto limite, risultanti dalla dichiarazione annuale e calcolate sul reddito determinato nel rispetto delle norme del TUIR in materia di determinazione del reddito di lavoro autonomo e del reddito d’impresa.

Il superamento del limite di 100.000 euro di ricavi e compensi percepiti nell’anno, con ingresso immediato nel regime reddituale ordinario ai fini IRPEF, determina che i compensi percepiti dal professionista ex forfetario sono assoggettati alla ritenuta d’acconto.

Decadenza da precedenti opzioni e clausola di salvaguardia

Tenuto conto delle modifiche sostanziali apportate al regime forfetario dalla legge di Bilancio 2023 ne discende che i soggetti in regime ordinario per opzione nel 2022 possono transitare nel regime forfetario nel 2023, qualora in possesso dei relativi requisiti normativi, senza attendere il decorso del triennio previsto per l’esercizio delle opzioni IVA.

Pertanto, il soggetto che nel 2021 abbia optato per la contabilità ordinaria può, a partire dal 1° gennaio 2023, applicare il regime forfetario qualora il volume di ricavi o compensi percepiti nel 2022 sia pari o inferiore alla soglia di 85.000 euro, come modificata dall’articolo 1, comma 54, lettera a), della legge n. 197/2022 (ovviamente ricorrendo anche gli altri requisiti), senza necessità di osservare il vincolo triennale di permanenza nel regime ordinario.

Da ultimo, in considerazione della circostanza che la disciplina in commento produce effetti in relazione alle operazioni già effettuate nel corso dell’anno 2023, gli uffici dell’Agenzia valuteranno, caso per caso, la non applicabilità delle sanzioni, qualora riscontrino condizioni di obiettiva incertezza in relazione a comportamenti difformi adottati dai contribuenti anteriormente alla pubblicazione del circolare in commento (clausola di salvaguardia).

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